Studio Lopez

Paola Lopez, Dottore Commercialista e Revisore dei Conti

Le differenze temporanee tra Reddito d’Impresa ante imposte e Reddito Fiscale e della Fiscalità Anticipata e Differita

Il reddito d’impresa viene ottenuto apportando all’utile o alla perdita civilistica le opportune variazioni in aumento o in diminuzione scaturenti dall’applicazione fiscale in materia (art. 83 del testo unico delle imposte sui redditi, TUIR).

A seguito della legge 244/2007 che ha modificato l’art. 83 del TUIR non sono più consentite le deduzioni extracontabili di componenti negative di reddito non imputabili al conto economico, inoltre non sono più consentiti gli ammortamenti anticipati e accelerati.

Tra il risultato del bilancio e il reddito fiscale esistono delle differenze in ordine alla deducibilità dei componenti negativi (costi) e la tassazione dei componenti positivi (ricavi). Le differenze possono essere:

– definitive o permanenti, cioè che non hanno alcune influenza sugli esercizi successivi (es. costi non deducibili, quota non deducibile spese auto, ecc.);

– temporanee, destinate a riassorbirsi nel tempo;

Le differenze temporanee determinano una variazione del reddito imponibile di un periodo e una corrispondente variazione di segno opposto nei redditi dei periodi successivi (c.d. “inversione” o “rovesciamento”).

Le differenze temporanee, invece, danno luogo alla rilevazione d’imposte anticipate e/o differite (Fiscalità differita). Tali differenze si generano quando la competenza civilistica di un costo o di un ricavo differisce da quella fiscale, ovvero quando un costo/ricavo viene ammesso in deduzione/assoggettato a tassazione in un esercizio diverso da quello in cui viene iscritto nel conto economico.

In altre parole la fiscalità differita si basa sui principi di Competenza (le imposte non sfuggono a questa regola rappresentando anche esse un onere sostenuto per la produzione del reddito) e Prudenza (la mancata rilevazione della fiscalità differita potrebbe comportare la distribuzione di utili che devono scontare ancora le imposte e che quindi non sono conseguiti).

Esempi:

1) Limite di deducibilità delle spese di manutenzione e riparazione (art. 102 comma 6 TUIR).

Le suddette spese sono deducibili dal reddito solo nel limite del 5% del totale dei beni ammortizzabili. L’eventuale eccedenza può essere dedotta extracontabilmente in quote costanti nei successivi 5 esercizi.

Esempio: anno x spese manutenzione e riparazione € 1.000,00, il limite del 5% riduce la loro deducibilità a € 500, di conseguenza:

– esercizio x in UNICO si avrà una variazione in aumento del reddito imponibile di € 500 sulla quale si calcoleranno le Imposte Anticipate

– nell’esercizio x+1 si avrà una variazione in diminuzione del reddito imponibile di € 100 ( 500/5) e si procederà a riassorbire in bilancio le relative imposte anticipate su € 100, così via fino all’esercizio x+5.

2) Plusvalenze patrimoniali e sopravvenienze attive rateizzabili (art. 86-88 del TUIR).

Per questi ricavi i suddetti articoli prevedono l’assoggettamento a tassazione in cinque esercizi (quote costanti).

Esempio: Si supponga di vendere nell’anno x un bene il cui valore civilistico coincide con quello fiscale e di ottenere una plusvalenza di € 1.000,00. Tale plusvalenza è tassabile in 5 anni

– nell’anno x in Unico si avrà una variazione in diminuzione di € 800 (4/5 di 1.000) sulla quale si calcoleranno le imposte differite, cioè spostate negli esercizi successivi.

– nell’anno x+1 ci sarà una variazione in aumento del reddito di € 200 (1/5 di 1.000) e si procederà ad imputare in bilancio il riassorbimento della relativa imposta differita, così via fino all’anno x+4.

In seguito alla riforma del diritto societario sono state introdotte in bilancio apposite poste per le imposte anticipate e differite.

Rilevazione Imposte Anticipate:

31/12/x

Crediti Tributari per Imp.Antic.

a

Imposte Anticipate

Crediti Tributari per Imp.Antic. (voce C.I.4-bis Attivo Stato Patrimoniale);

Imposte Anticipate (Ricavo, Voce 22 C.E. Imp.Correnti Anticipate e differite);

31/12/x+1

Riassorb.Imp. Anticipate

a

Crediti Tributari per Imp.Antic.

Riassorbimento Imposte Anticipate (Voce 22. C.E. Imposte Correnti anticipate e differite);

Crediti Tributari per Imposte Anticipate (voce C.II.4-bis Stato Patrimoniale, diminuzione).

Rilevazione Imposte Differite:

31/12/x

Imposte Differite

a

Debiti per Imposte differite

Imposte differite (Voce E22 C.E.)

Debiti per Imposte differite (Voce B.2 Stato Patrimoniale Passivo, Fondi per Rischi e Oneri).

31/12/x+x

Debiti per Imposte differite

a

Riassorbimento Imp.Differite

Debiti per Imposte differite (Voce B.2 Stato Patrimoniale Passivo, Fondi per Rischi e Oneri);

Riassorbimento Imposte Anticipate (Voce 22. C.E. Imposte Correnti anticipate e differite).

Inoltre è previsto al punto 14 della Nota Integrativa la relazione di un apposito prospetto contenente la descrizione degli eventi che hanno generato la rilevazione di Imp. Antic. e/o differite.

Altri Esempi di Imposte Anticipate:

– Spese di Rappresentanza: per 2/3 sono indeducibili (variazione permanente) e per 1/3 sono deducibile in 5 anni.

– Compenso all’amministratore: se l’amministratore non viene pagato nell’esercizio in corso si verifica una variazione in aumento, ovvero fino a che l’amministratore non viene pagato il costo è indeducibile (è possibile dedurlo solo l’anno in cui viene pagato); quando l’amministratore viene pagato, allora si potrà dedurre il costo fiscalmente e quindi si avrà una variazione in diminuzione.

Altri Esempi di Imposte differite:

– Ammortamenti anticipati (nei primi tre anni raddoppio le aliquote, per es. 25%, 50% e 25%);

– Rivalutazione Immobilizzazione: civilisticamente si ammortizza il bene al valore rivalutato; fiscalmente al valore storico.

ESEMPIO IMPOSTE DIFFERITE

Risultato civilistico lordo = 100.000

Plusvalenza bs = 50.000

Dividendi Spa = 5.000

Compenso amministratore non pagato = 20.000

Spese di manutenzione ordinaria = 10.000; Costo storico beni strum. = 100.000

Ammortamento extra contabile = 20.000 (anticipato)

Premesso che ai fini IRES:

1) Le plusvalenze di alienazione di beni strumentali sono tassabili in quote costanti in 5 anni (50.000/5 = 10.000);

2) I dividendi derivanti da partecipazioni in Spa non concorrono a formare reddito tassabile in quanto esenti nella misura del 95% art. 89 TUIR;

3) I compensi agli amministratori sono deducibili dal reddito solo se già pagati (competenza per cassa);

4) Le spese di manutenzione e riparazione (art. 102 TUIR) sono deducibili nella misura del 5% del valore storico dei beni strumentali (5% di 100.000 = 5.000). L’eventuale eccedenza (10.000 – 5.000 = 5.000) è deducibile nei successivi cinque esercizi in quote costanti (5.000/5 = 1.000)

5) Con la legge 244/2007 non sono più consentite le deduzioni extracontabili di componenti negativi di reddito non imputabili al conto economico e, inoltre, non sono più ammessi gli ammortamenti anticipati e accelerati.

Si considerano, quindi, le seguenti variazioni in aumento e in diminuzione:

Variazioni in Aumento (imposte anticipate)

Compenso amministratori

+20.000

Eccedenza 5% manutenzione e riparazione

+5.000

Totale variazione in aumento

25.000

Variazioni in Diminuzione (imposte differite)

Plusvalenze d’alienazione (4/5 di 50.000)

-40.000

Dividendi (variaz. Permanente)

-5.000

Totale variazione in diminuzione

-45.000

Reddito imponibile ai fini IRES = 100.000 + 25.000 – 45.000 = 80.000

Imposte (IRES) dell’esercizio = 33% di 80.000 = 26.400 (NB l’IRES ora è 27.50%)

Imposte IRES

a

Debito per imposte IRES

26.400

Determinazione IRAP

Si precisa che ai fini dell’IRAP la base imponibile (art. 5 TUIR) si calcola come differenza del valore della produzione (voce A del CE) e i costi della produzione (voce B CE) con esclusione del TFR (voce B.9.c), del trattamento di quiescenza e simili (voce B.9.d) delle svalutazioni delle immobilizzazioni (voce B.10.c); delle svalutazioni di crediti compresi nell’attivo circolante e delle disponibilità liquide (voce B.10.d); degli accantonamenti per rischi (voce B.12); altri accantonamenti (B.13).

Dunque nello specifico del caso:

Le plusvalenze di alienazioni rientrano per intero a formare il reddito imponibile; mentre i dividendi non fanno parte del valore della produzione.

Variazioni in Aumento (imposte anticipate)

Compenso amministratori

+20.000

Eccedenza 5% manutenzione e riparazione

+5.000

Totale variazione in aumento

25.000

Variazione in diminuzione permanente = -5.000 dividendi

Reddito imponibile IRAP = 100.000 + 25.000 – 5.000 = 120.000

Imposte IRAP corrente = 5.52% di 120.000 = 6.624 (NB IRAP in Campania = 4.82%)

Imposte per IRAP corrente

a

Debito per Irap correnti

6.624

Calcolo imposte anticipate e differite

Imposte Anticipate

Imposte Differite

Descrizione

Importo

IRES

IRAP

IRES

IRAP

Plusvalenza

40.000

13.200

Dividendi

5.000

Comp.Ammin.

20.000

6.600

1.104

Ecc.5%M.R.

5.000

1.650

276

Amm.to Ant.

Totale

8.250

1.380

13.200

Rilevazione Imposte Anticipate

Diversi

a

Diversi

9.630

Crediti per IRES Anticip.

8.250

Crediti per IRAP Anticip.

1.380

a

Imposte per IRES Anticip.

8.250

Imposte per IRAP Anticip.

1.380

Rilevazione Imposte Differite

Imposte per IRES Differite

a

F.do Imposte IRES Differ.

13.200

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Questa voce è stata pubblicata il 20 luglio 2012 da .
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